El trabajo original fue preparado por el autor con la colaboración del ayudante de la cátedra de Derecho de Minería en la misma Facultad, señor Marcelo Olivares Cabrera, socio de la firma de abogados “Quinzio, Novoa & Compañía”.

¿Es constitucional elevar la tributación de la minería chilena?

Para responder esta interrogante debe analizarse el Artículo 19 N° 20 de la Constitución, que establece lo siguiente: “La constitución asegura a todas las personas: (N° 20) La igual repartición de los tributos en proporción a las rentas o en la progresión o forma que fije la ley, y la igual repartición de las demás cargas públicas. En ningún caso la ley podrá establecer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos…”

Conforme la historia fidedigna de esta disposición, la “igualdad” no busca ni puede buscar el que todos en todas partes paguen igual cantidad de dinero en tributos en un mismo período. Lo que busca este principio de “igualdad” constitucional tributario es que cualquiera que sea el monto de lo que se pague el peso tributario sea el mismo para todos de modo que contribuyan con la misma cuota de sacrificio según su situación económica, su renta o actividad.

Respecto al principio de igualdad antes señalado, nuestra Corte Suprema en variados fallos ha resuelto que la ley puede establecer gravámenes distintos para una determinada categoría de ciudadanos, según sea la industria o trabajo que realicen, pero dentro de cada categoría es preciso que exista una norma igual para los que se encuentren en idénticas condiciones.

Esta forma de razonamiento permite sostener que el que una modificación legal tributaria establezca un tributo aplicable a toda la actividad minera daría cumplimiento al requerimiento constitucional de igualdad en la repartición de los tributos.

En cuanto a la forma de aplicar el principio de “igualdad”, esta puede ser la proporcionalidad, estableciendo un índice fijo que se aplica al valor de los bienes que se gravan, o de modo progresivo en los cuales la tasa aumenta por categorías o porcentajes a medida que crece la base imponible.

Dicho de otra forma, la progresión depende de la mayor o menor renta de las personas.

El otro principio constitucional tributario que siempre deberá estar presente al momento de legislar, es el que dispone que la ley no puede en caso alguno establecer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos, lo que en caso de discrepancia quedará sujeto a la decisión que adopten los Tribunales de Justicia.

Respecto a la proporcionalidad o justicia de una carga tributaria, deben siempre considerarse los dos siguientes elementos por el legislador: (a) la exigencia de racionalidad en el establecimiento del tributo, y (b) el que el monto del tributo no pueda impedir el libre ejercicio de una actividad o tenga un carácter expropiatorio.

De todo lo antes señalado puede concluirse que resulta constitucional el que se legisle imponiendo una nueva carga tributaria que afecte a un solo sector de la economía nacional: el sector minero, por constituir este sector una categoría de contribuyente susceptible de ser gravada en forma específica.

Ahora bien, acerca de los cuestionamientos que se pueden dar a si se cumplen o no los supuestos recientemente indicados - racionalidad y no expropiación – nos parece que ellos quedan totalmente neutralizados si la legislación que se dicte permite la deducción del tributo especial que sea aprobado sea deducible ya sea como un gasto para determinar el impuesto a la renta o bien como un crédito en contra de tal tributo.

Término de discriminaciones positivas a favor de la actividad minera.

Se sostiene que la actividad minera tributa en la misma forma en que tributan otros sectores productivos del país, sin que existan discriminaciones positivas hacia dicho sector. Nos permitimos discrepar de tal aseveración.

En efecto, nos parece que tal afirmación estaría correcta si es que todos los actores del sector minero, a excepción de aquellos que se encuentren en las situaciones contempladas en los Arts. 23 y 34 de la Ley de Impuesto a la Renta, estuvieren organizados como sociedades anónimas, sean cerradas o abiertas.

Pero si la organización jurídica se ha hecho bajo la forma de una sociedad de responsabilidad limitada o contractual minera -cual es la regla general en el sector- la tributación de estos agentes tendrá un tratamiento diferenciado en cuanto a la aplicación del impuesto global complementario o adicional, ya que la Ley de Impuesto a la Renta trata tales estructura jurídicas como sociedades de personas para fines tributarios sin importar su capital, ventas, utilidades, etc., lo que significa que los retiros que efectúan los socios o accionistas solo estarán afectos a impuesto global complementario o adicional en el mismo año tributario del retiro dependiendo de si la sociedad tiene o no Fondo de Utilidades Tributables (“FUT”) positivo. Es decir, tratándose de sociedades de personas, se produce el fenómeno de que existiendo retiros de utilidades financieras -que difieren en su determinación de las utilidades tributables- tales retiros no tributan en la misma época en que se verifica el respectivo retiro, difiriéndose el tributo global complementario o adicional hasta la época en que exista FUT positivo. Dicho de otra forma, los retiros de las empresas mineras organizadas como “sociedades de personas” para efectos tributarios, no acrecientan las arcas impositivas fiscales en la misma época en que tales retiros se materializan, lo que sin lugar a dudas representa un perjuicio para el interés público.

En el sector minero la diferencia entre utilidades tributarias y financieras, elemento básico -como hemos establecido- para la determinación de la tributación de los retiros de las sociedades de personas, pasa a ser un tema fundamental. ¿Por qué? La respuesta descansa principalmente en la aplicación de una serie de mecanismos y ajustes propios del cálculo de la base imponible del impuesto de primera categoría, a saber, el tratamiento tributario de los denominados gastos de exploración, gastos de desarrollo, gastos de preparación, entre otros y, principalmente, la aplicación de la depreciación acelerada. En este sentido cabe resaltar que a través de la Ley N° 19.738 (denominada “Normas para Combatir la Evasión Tributaria”), cuando se aplique depreciación acelerada sólo se considerará la misma para los efectos de determinar el impuesto de Primera Categoría, situación que hasta antes de su promulgación regía también para determinar el tributo aplicable a los retiros. Hoy en día, y a partir del año tributario 2002, el exceso de utilidad -aplicando la depreciación lineal- no se considera para determinar el impuesto global complementario o adicional por los retiros de los socios o accionistas de la compañía contribuyente y, consiguientemente, incrementarán el FUT y, en consecuencia, los retiros que se imputen a la porción de FUT relativa a la depreciación acelerada tributarán con Global Complementario o Adicional, sin derecho a crédito de Primera Categoría. Sin embargo la clara intención que fue perseguida a través de esta modificación, ella no se logra, ya que gran parte de las empresas receptoras de inversión extranjera en minería se encuentran amparadas por “contratos de inversión extranjera” (DL 600) firmados con el Estado de Chile con antelación a tal modificación, conforme a las cuales las reglas de depreciación, más las de arrastre de pérdidas acumuladas en ejercicios anteriores y las de gastos de organización y puesta en marcha, continúan aplicándose en la misma forma en que lo estaban hasta antes de su promulgación. Esto es, las empresas que hoy se encuentran explotando recursos mineros en Chile cuyos capitales provienen de inversiones amparadas bajo el alero de un “contrato de inversión extranjera” continúan tributando de la misma forma en que lo hacían hasta el año tributario 2002, esto es, considerando los efectos del mecanismo de depreciación acelerada tanto para fines de determinar la utilidad tributaria de primera categoría como para la base imponible de los impuesto global complementario o adicional. Es decir, en definitiva, respecto a tales contribuyentes ningún cambio se ha experimentado.

Esta situación, en nuestra opinión, debe mejorarse a fin de neutralizar este efecto, el que tiene la inconveniencia de dilatar la recaudación de tributos para el Fisco, recaudación que estimamos debe ser exigible en el mismo momento en que se efectúan los retiros o distribuciones de utilidades financieras. Los tributos que no se pagan ni perciben hoy pasan a tener absoluta incertidumbre futura respecto a su valor económico, situación que se produce, precisamente, por no ser posible aplicar y aprovechar tales recursos en la época efectiva de su obtención. “El valor de un dólar hoy es mayor que un dólar en cualquier tiempo futuro”. Este axioma económico de tanta simpleza debe ser respetado por todos los actores del sector para intentar obtener una situación en que tanto los productores mineros como el país resulten beneficiados en el más corto plazo.

En resumen, es nuestra opinión que la distinción pretendida por la Ley de la Renta entre sociedades de personas y sociedades anónimas, ha tenido como objetivo el otorgar ciertos beneficios tributarios a empresas de tamaño pequeño y, a lo más, medianos, conceptos medidos en base a las particularidades de cada sector productivo. No nos parece que la intención del legislador ha sido el de permitir que sectores productivos de tal relevancia para la economía nacional, como lo es la industria extractiva minera que supera un cierto umbral productivo o de ventas, pueda acogerse a tributación especial que no es aplicable en ninguna otra parte del mundo para este tipo de actividad. Mucho se argumenta que se estaría pretendiendo discriminar negativamente al sector minero al imponer tributos sectoriales. Acaso no cabe preguntarse si lo que realmente sucede es que por años se ha discriminado positivamente en beneficio de un sector que no requiere de tratamiento especial tributario.

Modificación al régimen tributario

El régimen de amparo se encuentra establecido en el Art. 19 N° 24 inciso séptimo de la Constitución, disposición constitucional que dispone que dicho régimen es aquél tiende directa o indirectamente a obtener el cumplimiento de la obligación que la concesión minera impone al dueño en cuanto a desarrollar la actividad necesaria para satisfacer el interés público que justifica su otorgamiento.

El constituyente encargó a una ley orgánica constitucional es establecer el referido régimen y las causales de caducidad para el caso de incumplimiento o de simple extinción del dominio sobre la concesión.
La Ley Orgánica Constitucional sobre Concesiones Mineras, en su Artículo 12 inciso primero, establece que el régimen de amparo consiste en el pago anual y anticipado de una patente a beneficio fiscal, en la forma y por el monto que establezca el Código de Minería. La misma Ley Orgánica, en su Artículo 18 contempla una causal de caducidad de la concesión por incumplimiento del régimen de amparo y, más específicamente, por el no pago de la patente anual. El Código de Minería, por su parte, en sus Arts. 142 y siguientes regula el régimen de amparo en cuanto a forma y monto.

Destacamos que la obligación de amparo no es un tributo sino que constituye una obligación que ha de cumplir el concesionario minero para mantener vigente e incorporado en su patrimonio el dominio sobre la concesión judicial minera. Lo que se paga por patente puede deducirse como gasto para los fines de determinar la base imponible del impuesto a la renta.

¿Puede modificarse el régimen de amparo en actual aplicación?

Estimamos legítimo el que el Estado decida modificar las normas del Código de Minería que regulan la forma y el monto de este régimen por razones de interés público con el fin de dar un mejor cumplimiento al encargo constitucional de obligar al concesionario a realizar actividad para satisfacer el interés público que justifica el otorgamiento de la concesión. De esta forma se podría legítimamente aumentar progresivamente la patente, cobrando una sustancial mayor cantidad a medida que aumenten los años de vigencia de la concesión. El pago de la patente así determinada puede ser descontado como gasto por el minero para los efectos de determinar su renta líquida imponible, para efectos del impuesto de primera categoría de la Ley de la Renta.

Insistimos en que es nuestra opinión que hoy el Estado se encuentra legítimamente facultado para, luego de 20 años de experiencia en materia de amparo, variar o modificar la forma de aplicación de esta obligación, sin que dicha modificación pueda en forma alguna ser considerada la imposición de nuevas cargas tributarias ni menos el pretender discriminar en cuanto a cargas a un determinado sector de nuestra economía. De lo que se trataría, en definitiva, insistimos es de perfeccionar el requerimiento constitucional de “satisfacer el interés público” que justifica el otorgamiento de la concesión minera, tendiendo a cumplirlo más en una forma directa que indirecta, otorgando así movilidad al régimen de propiedad minera.

Acerca de un royalty minero

El concepto de “royalty” se asocia a la lengua inglesa, como lo señala el distinguido Profesor de Derecho Constitucional don Alejandro Silva Bascuñan en su trabajo “¿Royalty en la Minería Nacional?”, trabajo preparado a petición de la Sociedad Nacional de Minería. Luego de examinar diversas acepciones, el Profesor Silva Bascuñan define el “royalty” o “regalía” como una “participación en los ingresos o cantidad fija que se paga al propietario de un derecho a cambio del permiso para ejercerlo”, definición con la cual concordamos. En cuanto a su aplicación a la minería nacional, agrega el Profesor Silva Bascuñan, “el royalty en la minería que se anuncia consistiría en el pago que deberían efectuar al Estado las empresas que explotan minerales de un precio que se determinaría en diversas formas, de ordinario en función de la cantidad o ad valorem del mineral extraído, y que tendría como fundamento la especie de propiedad de que gozaría el Estado sobre todas las minas existentes dentro del territorio nacional.” En resumen, la institución del “royalty” tendría por propósito permitir al Estado cobrar un precio a los particulares por permitirles acceder a la riqueza minera concesible de la cual es titular de una especie de dominio.

Respecto a la factibilidad constitucional de la aplicación de este tipo de carga, es nuestro parecer que nada impide al estado incorporar a la Ley Orgánica Constitucional sobre Concesiones Mineras una nueva carga al concesionario, cual sería la de satisfacer a partir de una determinada fecha y por la producción de ahí en más, una obligación que puede ser llamada “carga” o “royalty”, para lo cual es necesaria una modificación que requerirá de una mayoría de 4/7 de los parlamentarios en ejercicio. Esta nueva carga de los concesionarios no podrá traer aparejada como sanción la caducidad de la concesión, puesto que el inciso séptimo del N° 24 del Artículo 19 de la Constitución solo permite causales de caducidad por no cumplimiento del sistema de amparo que hoy se limita al pago de una patente anual.

Discrepamos de aquellas opiniones que estiman inconstitucional el que el estado pueda aplicar esta nueva carga, ya que la misma Constitución en la disposición ya citada permite imponer obligaciones a los concesionarios mineros a través de una ley orgánica constitucional, la actual Ley Orgánica Constitucional sobre Concesiones Mineras.

A nuestro entender, y conforme se desprende del tenor literal del inciso 6° del N° 24 del Art. 19 de la Constitución Política, el Estado es dueño de todas las minas, no existiendo distingo alguno entre las que se califican entre concesibles y no concesibles, según éstas puedan aprovecharse por cualquier persona o sólo por el Estado, respectivamente.

El Estado mantiene la propiedad de las minas, y así de las sustancias minerales contenidas en ellas, mientras dichas sustancias minerales no sean extraídas del respectivo yacimiento. Desde esta perspectiva conviene recordar que el actual ordenamiento normativo minero reconoce la existencia de concesiones mineras que otorgan facultades exclusivas sobre las sustancias que se declaran como concesibles y, específicamente, respecto del titular de concesiones de explotación otorga el derecho a, precisamente, explotarlas, pero dicho concesionario sólo se hace dueño de las sustancias minerales una vez que las extraiga del criadero del cual forman parte y, en consecuencia, mientras tal extracción no ocurra las sustancias minerales continúan siendo parte del dominio del Estado.

Conclusiones

En resumen, somos de la opinión de que es legítimo para el Estado cambiar las “reglas del juego” para el sector minero, puesto que nadie puede pretender que tales reglas son inalterables y constitutivas de un dogma. El que el Estado respete contratos de inversión extrajera no implica su renuncia a su legítima potestad legislativa en pro del bienestar de toda la comunidad. Para efectuar tales cambios, deben siempre observarse y respetarse los principios de no discriminación arbitraria y no expropiación contenidos en el Artículo 19 N° 20 de la Constitución, al igual que los principios contenidos en el N° 22 de la misma disposición en el caso de imponerse en lugar de tributos cargas o gravámenes sectoriales.

Además pensamos que resulta necesario efectuar cambios que permitan terminar con discriminaciones positivas a favor de un sector que no las necesita.